शून्य दर पूर्ति : Zero rated supply

मित्रो!

एकीकृत माल और सेवा कर अधिनियम की धारा 16 अथवा जीएसटी कानूनों में अन्य स्थानों पर  प्रयुक्त अथवा संदर्भित पद "शून्य दर पूर्ति" (Zero rated supply) का प्रयोग भ्रम की स्थिति उत्पन्न करता है। इसका सामान्यतः समझी जाने वाली "Zero rated supply" से कोई सम्बन्ध नहीं है और न ही इसका सम्बन्ध कर की दर अथवा सप्लाई की कर देयता से है।

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एकीकृत माल और सेवा कर अधिनियम की धारा 16 की उपधारा (1) में पद "शून्य दर पूर्ति" (Zero rated supply) को निम्न प्रकार परिभाषित किया गया है:

16. (1) ‘‘शून्‍य दर पूर्ति’’ से माल या सेवाओं या दोनों की निम्‍नलिखित कराधेय पूर्तियां अभिप्रेत हैं, अर्थात् :--

(क)     माल या सेवा या दोनों का निर्यात ; या (ख)    किसी विशेष आर्थिक जोन विकासकर्ता या किसी विशेष आर्थिक जोन इकाई को माल या सेवाएं या दोनों की पूर्ति। इस धारा की उपधाराएं (2) व (3) निम्नवत हैं:

(2) केंद्रीय माल और सेवा कर अधिनियम की धारा 17 की उपधारा (5) के उपबंधों के अध्‍यधीन शून्‍य दर पूर्तियां करने के  लिए इनपुट कर का प्रत्‍यय इस बात के होते हुए भी प्राप्‍त किया जा सकेगा कि ऐसी पूर्ति कोई छूट प्राप्‍त पूर्ति हो सकेगी । (3) माल या सेवा या दोनों का निर्यात करने वाला रजिस्‍ट्रीकृत कोई व्‍यक्‍ति केंद्रीय माल और सेवा कर अधिनियम की धारा 54 और उसके अधीन बनाए गए नियमों के उपबंधों के अनुसार निम्‍नलिखित विकल्‍पों में किसी के अधीन प्रतिदाय का दावा करने का पात्र होगा, अर्थात् :-- (क)                     वह एकीकृत कर के संदाय बिना ऐसी शर्तों, रक्षापायों और प्रक्रिया के अध्‍यधीन, जो विहित किए जाएं, बंधपत्र या वचनबंध पत्र के अधीन माल या सेवाओं या दोनों का निर्यात कर सकेगा और अनुपयोजित इनपुट कर प्रत्‍यय के प्रतिदाय का दावा कर सकेगा ; या (ख)                     वह पूर्ति किए गए माल या सेवाओं या दोनों पर एकीकृत कर के संदाय पर ऐसी शर्तों, रक्षापायों और प्रक्रिया के अध्‍यधीन, जो विहित किए जाएं, माल या सेवा या दोनों का निर्यात कर सकेगा और ऐसे संदत्‍त कर के प्रतिदाय का दावा कर सकेगा ।      अगर हम पद "शून्य दर पूर्ति" (Zero rated supply) के स्थान पर पद "विशिष्ट श्रेणी पूर्ति" (Special category supply) सभी जगह रख दें तो हम देखते हैं कि कर देयता या इनपुट टैक्स क्रेडिट या बापसी (refund) सम्बन्धी प्राविधानों में कोई प्रभाव नहीं पड़ता। जाहिर है कि पद "शून्य दर पूर्ति" का कोई कर देयता या इनपुट टैक्स क्रेडिट या बापसी के प्राविधानों पर कोई प्रभाव नहीं है। पद "शून्य दर पूर्ति" का प्रयोग दो प्रकार की पूर्तियों को संदर्भित करने मात्र के लिए किया गया है।       उपधारा (2) में शब्दों "ऐसी पूर्ति कोई छूट प्राप्त पूर्ति हो सकेगी।" के प्रयोग से स्पष्ट है कि "शून्य दर पूर्ति" के छूट प्राप्त पूर्ति होने की स्थिति में भी इनपुट टैक्स क्रेडिट का लाभ अनुमन्य होगा। इसका आशय यह हुआ कि शून्य दर पूर्ति  कर योग्य और कर मुक्त दोनों प्रकार की हो सकती है।  यदि शून्य दर पूर्ति का आशय ऐसी सप्लाई से रहा होता जिस पर कर की दर शून्य रही होती तब सभी शून्य दर पूर्तियाँ कर मुक्त रही होतीं क्योंकि केंद्रीय माल और सेवा कर अधिनियम की धारा 2 के क्लाज (47) में शून्य दर आकर्षित करने वाली पूर्तियों को "छूट प्राप्त प्रदाय" (exempt supply) में शामिल किया गया है।

जीएसटी : छोटे कारोबारियों की समस्या का हल संविधान में

मित्रो!

      माल और सेवाओं का कारोबार करने वाले तथा बीस लाख रूपया तक वार्षिक टर्नओवर रखने वाले छोटे कारोबारियों की जीएसटी से सम्बंधित समस्या का हल संविधान में  निहित है।  आइये जानते हैं कैसे?

      संविधान के अनुच्छेद 279A के क्लाज (4) के सब-क्लाज (d) के अंतर्गत जीएसटी काउन्सिल ऑफ़ इंडिया से यह अपेक्षा की गयी थी वह टर्नओवर की ऐसी अवसीमा की संस्तुति यूनियन और राज्यों को  करेगी जिसके नीचे माल और सेवाओं को माल और सेवा कर से मुक्त रखी जा सकेंगी। अंग्रेजी और हिंदी में टेक्स्ट निम्नप्रकार रहा है: 

(4) The Goods and Services Tax Council shall make recommendations to the Union and the States on—

(d) the threshold limit of turnover below which goods and services may be exempted from goods and services tax;

(4) माल और सेवा कर परिषद् निम्नलिखित के सम्बन्ध में संघ और राज्यों को सिफारिश करेगी -

(घ) आवर्त की वह अवसीमा जिसके नीचे माल और सेवाओं को माल और सेवा कर से छूट प्रदान की जा सकेगी।

      विशेष रूप से यह ध्यान देने योग्य है की अंग्रेजी वर्जन में शब्द "Shall" का प्रयोग किया गया है। इसका आशय यह है कि जीएसटी काउन्सिल को ऐसी संस्तुति अनिवार्य रूप से करनी थी।

जीएसटी  काउन्सिल से इसी अनुच्छेद के अधीन आदर्श माल और सेवा कर विधियां, एकीकृत माल और सेवा कर के उदग्रहण, विभाजन के सिद्धांत तथा वे सिद्धांत जो प्रदाय के स्थान को शासित करते हैं;  के सम्बन्ध में भी संघ और राज्यों को सिफारिश करने की अपेक्षा की गयी थी।

Under same article of the Constitution, the Goods and Services Tax Council was also expected to make its recommendations to the Union and the States on—

"(c) model Goods and Services Tax Laws, principles of levy, apportionment of Goods and Services Tax levied on supplies in the course of inter-State trade or commerce under article 269A and the principles that govern the place of supply;"

काउन्सिल द्वारा दिनांक नवम्बर 25, 2016 को जारी किये गए मॉडल जीएसटी लॉ के प्रकाशित ड्राफ्ट में ऐसे व्यक्तियों जो जीएसटी के अधीन पंजीकृत थे अथवा जिनकी जीएसटी में पंजीयन लेने का दायित्व था को कर देने के लिए उत्तरदायित्व प्रस्तावित किया गया। ऐसे किसी टर्नओवर की संस्तुति नहीं की गयी थी जिसके नीचे टर्नओवर होने पर माल और और सेवाएं माल और सेवा कर से मुक्त रहनी थीं। केंद्रीय / राज्य माल और सेवा कर अधिनियमों के प्रस्तावित ड्राफ्टों में अनुसूची V (Schedule V) का क्रमांक (2) ऐसे व्यक्तियों से सम्बंधित थी जिनको पंजीयन नहीं लेना था। यह निम्नप्रकार रहा था:

2. The following persons shall not be liable to registration –

(a) any person engaged exclusively in the business of supplying goods and/or services that are not liable to tax or are wholly exempt from tax under this Act;

(b) an agriculturist, for the purpose of agriculture.

      इस प्रस्तावित प्राविधान में माल और सेवाओं के ऐसे किसी टर्नओवर का उल्लेख नहीं था जिसके नीचे टर्नओवर रहने पर पंजीयन नहीं लेना था। विपरीत इसके इसी अनुसूची V के क्रमांक 6 पर उन व्यक्तियों का उल्लेख था जिनको अनिवार्य रूप से पंजीयन लेना था कितना ही कम उनका टर्नओवर रहा हो।

      जीएसटी काउन्सिल की अंतिम संस्तुतियाँ पार्लियामेंट में प्रस्तुत बिल और पार्लियामेंट द्वारा बनाये गए केंद्रीय माल और सेवा कर अधिनियम, 2017 के रूप में सामने आईं हैं। इस अधिनियम की धारा 23 में उन व्यक्तियों का उल्लेख है जिन्हें पंजीयन नहीं लेना है। यह धारा निम्न प्रकार है:

23. (1) नि‍म्‍नलि‍खि‍त व्‍यक्‍ति‍ रजि‍स्‍ट्रीकरण के लि‍ए दायी नहीं होंगे, अर्थात् :--

(क) कोई व्‍यक्‍ति‍ जो ऐसे मालों या सेवाओं या दोनों के कारबार में अनन्‍य रूप से लगा हुआ है जो इस अधि‍नि‍यम के अधीन या एकीकृत माल या सेवा कर अधि‍नि‍यम के अधीन कर के लि‍ए दायी नहीं है या कर से पूर्ण रूप से छूट प्राप्‍त   है ;

(ख) कृषक, भूमि‍ की खेती की उपज की पूर्ति‍ के वि‍स्‍तार तक ।

(2) सरकार, परि‍षद् की सि‍फारि‍शों पर, अधि‍नि‍यम द्वारा, ऐसे व्‍यक्‍ति‍यों का प्रवर्ग जि‍न्‍हें इस अधि‍नि‍यम के अधीन रजि‍स्‍ट्रीकरण प्राप्‍त करने से छूट दी जा सकती है, वि‍नि‍र्दि‍ष्‍ट कर सकती है ।

23. (1) The following persons shall not be liable to registration, namely:––

(a) any person engaged exclusively in the business of supplying goods or services or both that are not liable to tax or wholly exempt from tax under this Act or under the Integrated Goods and Services Tax Act;

(b) an agriculturist, to the extent of supply of produce out of cultivation of land.

(2) The Government may, on the recommendations of the Council, by notification, specify the category of persons who may be exempted from obtaining registration under this Act.

निष्कर्ष पर पहुँचाने से पूर्व हमें शब्दों "threshold limit of turnover" आवर्त की अवसीमा को समझना होगा। threshold से अभिप्राय हिंदी भाषा में मकान की देहलीज, देहरी, डेवढ़ी या द्वार जो मकान का प्रवेश विन्दु होता है से होता है। अंग्रेजी में इसके अर्थ "1. a strip of wood or stone forming the bottom of a doorway and crossed in entering a house or room; 2. the magnitude or intensity that must be exceeded for a certain reaction, phenomenon, result, or condition to occur or be manifested."  हैं।  इसके समानार्थक शब्द  (Synonyms) "doorstep, sill, doorsill, doorway, entrance, entry, way in, door, gate, gateway" हैं।

      यदि हम एक ऊर्ध्वाधर रेखा पर शून्य से प्रारम्भ कर ऊपर की ओर 5,00,000, 10,00,000, 15,00,000, 20,00,000, 25,00,000, 30,00,000, 35,00,000, इसी तरह आगे अधिक टर्नओवर दर्शाने वाले विन्दुओं पर निशान लगाएं और ऐसा टर्नओवर चुने जिसके नीचे जीएसटी का अस्तित्व न हो और टर्नओवर की ऐसी धनराशि अथवा इससे अधिक धनराशि के प्रत्येक टर्नओवर पर जीएसटी का अस्तित्व हो।    मान लें कि 25,00,000 रूपया टर्नओवर की ऐसी धनराशि है जिससे कम टर्नओवर होने पर जीएसटी अस्तित्व में नहीं है अर्थात जिससे कम टर्नओवर वाले मामलों में जीएसटी का कोई प्रभाव नहीं है और रूपया 25,00,000 और इससे अधिक टर्नओवर होने पर जीएसटी का प्रभाव है।  तब ऐसी स्थिति में रूपया 25,00,000 की धनराशि संविधान के अनुच्छेद 279A के क्लाज (4) के सबकलाज (d) के अंतर्गत अपेक्षित "आवर्त की अवसीमा" या "Threshold limit of turnover" होगी। यह सीमा सभी कारोबारियों के मामलों में कोई भेद - भाव किये बिना लागू होगी। इसका अभिप्राय यह होगा कि रूपया 25,00,000 से कम वार्षिक टर्नओवर रखने वाले कारोबारियों पर जीएसटी के कोई प्राविधान लागू नहीं होंगे चाहे ऐसा कारोबारी किसी भी प्रकार से माल या सेवाओं की सप्लाई करे।

केंद्रीय माल और सेवा कर अधिनियम, 2017 की धारा 22 में पंजीयन लेने के सम्बन्ध में टर्नओवर की बीस या दस लाख रूपया का उल्लेख किया गया है वह संविधान में अपेक्षित "threshold limit of turnover below which goods and services may be exempted from goods and services tax" आवर्त की वह अवसीमा जिसके नीचे माल और सेवाओं को माल और सेवा कर से छूट प्रदान की जा सकेगी, नहीं है क्योंकि धारा 24 के अंतर्गत उल्लिखित कारोबारियों के मामले में यह लागू न करते हुए, इसके विपरीत प्राविधान किया गया है।

      ऐसा मानने का कोई कारण नहीं है कि इस ओर जीएसटी काउन्सिल का ध्यान नहीं गया है। जीएसटी काउन्सिल की सिफारिश पर केंद्र सरकार ने केंद्रीय माल और सेवा कर अधिनियम, की धारा 23 में दी गयी शक्ति का प्रयोग करते हुए Notification No. 10/2017 - Integrated Tax Dated October 13, 2017 जारी कर ऐसे कारोबारियों जो सेवाओं की अंतर्राज्यीय व्यापार या वाणिज्य के दौरान कर योग्य सप्लाई करते हैं और जिनका वार्षिक (annual) सकल टर्नओवर (aggregate turnover) अखिल भारतीय स्तर पर 20 लाख (विशिष्ट श्रेणी के राज्यों में 10) लाख रूपए से अधिक नहीं है को पंजीयन लेने से मुक्त कर दिया है। उल्लेखनीय है कि सकल टर्नओवर (aggregate turnover) की परिभाषा में सभी प्रकार के माल और सेवाओं की सभी प्रकार की सप्लाई शामिल है। मेरा मानना है कि जिन कारोबारियों का माल और सेवाओं की सप्लाई का वार्षिक टर्नओवर 20,00,000 रूपया तक है के मामलों भी में पंजीयन न लिए जाने सम्बन्धी विज्ञप्ति जारी की जा सकती है।

GST HAS COME INTO EXISTENCE BUT WITH DIFFICULTIES TO MANY

मित्रो !

      जीएसटी भारत में अस्तित्व में आ गया है यह एक वास्तविकता है किन्तु यह भी एक वास्तविकता है कि जीएसटी के कुछ क्षेत्रों में छोटे-बड़े दोनों प्रकार के कारोबारियों को कठिनाईयां हो रहीं हैं। ऐसी स्थिति  में जीएसटी के पूर्व मिल रहे राजस्व में बढ़ोत्तरी भले ही हो जाय किन्तु दायरा बढ़ने से जितना राजस्व प्राप्त होना चाहिए उतना राजस्व प्राप्त होना संदिग्ध है।

      मेरा मानना है जीएसटी के नक़्शे भरने के लिए अतिरिक्त जनशक्ति की आवश्यकता होने से कुछ लोगों को रोजगार अवश्य मिल सकता है किन्तु यह भी सत्य है कि जिस स्वरुप में जीएसटी लाया गया है उससे छोटे कारोबारों में लगे अनेक लोग बेरोजगार हो जाएंगे। छोटे कारोबारियों पर जीएसटी की कम्प्लायंस में लगने वाले समय और खर्च में बढ़ोत्तरी होगी, उनके व्यापार का दायरा सिकुड़ जायेगा। छोटे स्तर पर ही सही पर निर्यात घटेगा और विदेशी मुद्रा के अर्जन में भी कमी आएगी। छोटे कारोबारियों में इंटीग्रेटेड  टैक्स के कर अपवंचन  की प्रवृत्ति बढ़ सकती है।

      मेरा यह भी मानना है कि यदि जीएसटी एक बड़ा उद्देश्य है,  तब इसको सफलता पूर्वक लागू करने के लिए बड़ी सोच और सतर्कता की आवश्यकता है। मेरे विचार से संविधान के प्राविधानों और समय-समय पर उच्चतम न्यायलय द्वारा दिए गए निर्णयों को ध्यान में रखकर जीएसटी के अनेक प्राविधानों को सरल,  उपयोगी और मैत्रीपूर्ण बनाया जा सकता था। सामजिक-आर्थिक दशाओं और जटिलताओं (Socio-economic conditions and complexities) को ध्यान में रखकर नीति विषयक निर्णय लिए जाने की आवश्यकता है।

GST INDIA : LETTER OF UNDERTAKING IN EXPORT CASES

Friends!

                In the Letter of Undertaking, referred to in clause (a) of sub-section (3) of section 16 of the Integrated Goods and Services Tax Act, 2017, read with rule 96A of the Central goods and Services Tax Rules, 2017, a taxable person, who has prepared an export invoice, has been required to give undertaking to -

(a)    export the goods or services supplied without payment of integrated tax within time specified in sub-rule (1) of rule 96A ;

(b)   observes all the provisions of the Goods and Services Tax Act and rules made thereunder, in respect of export of goods or services;

(c)    pay the integrated tax, thereon in the event of failure to export the goods or services, along with an amount equal to eighteen percent interest per annum on the amount of tax not paid, from the date of invoice till the date of payment.

                Suppose that a supplier in India enters into a contract of supply of goods with a foreign buyer, for supply at a place located outside India. Condition of dispatch of goods requires that goods should be dispatched from India by a particular date. The supplier starts procuring goods and prepares export invoice in advance. However, the supplier fails in arranging part of the consignment within the available time and because of this he fails to dispatch goods by the agreed date. In the circumstances, recipient cancels the order. In these circumstances, the supplier will cancel the invoice. Now following questions may arise?

1. Would there be any liability of GST if goods procured are lying in the stocks held by the exporter?; and

2. How the supplier will discharge his liability of GST in respect of goods in respect of which exporter order has been canceled?

                In my opinion, the supplier will not be required to make any payment of GST till the procured goods are lying in his stocks and his future liability will depend on mode of disposal of goods. He may make -

(a)    intra-State supply of such goods. In that case he will be liable for payment of State Tax and the Central Tax to the State Government and the Central Government respectively; or

(b)   inter-State supply of goods within India, except a supply to SEZ unit or SEZ developer. In that case, he will have to pay Integrated Tax to the Central Government.

(c)    Zero-rated supply to SEZ unit or  SEZ developer and in that case avail benefits of zero-rating supply..

(d)   export those goods against some other export supply order. In that case, zero-rated supply benefits will be available to him.

(e)   Goods may be disposed of or dispossessed in any other manner. In that case, he will have to reverse the amount of input tax credit already claimed by him.

                In aforesaid circumstances, how a supplier can give undertaking "to pay the integrated tax, thereon in the event of failure to export the goods or services, along with an amount equal to eighteen percent interest per annum on the amount of tax not paid, from the date of invoice till the date of payment." Second thing is that liability arises as per provisions of Law and not on failure of any supplier in making a supply. Tax event is supply of goods or services or both and not on the activity of preparation of invoice. Agreement or contract for supplying goods cannot be equated with supply of goods. Taxable event is a completed event.

                What I could gather is that earlier to GST, under Central Excise, a manufacturer-exporter was permitted to remove goods without payment of excise duty if goods were meant for export. Similar was the situation in cases of merchant-exporter where they used to procure excisable goods, without payment of excise duty, from manufacturers. In export cases, there had been two events. One had been of levy of excise duty and other had been export sale of manufactured goods.  For this purpose, Notification No. 42/2001-Central Excise (N.T). dated June 26, 2001 was issued by the Department of Revenue, Ministry of Finance, Government of India.  Any exporter (merchant-exporter or manufacturer-exporter) could have exported goods without paying excise duty after giving the undertaking or bond of making payment of excise duty if goods were not exported. Where, after removing goods, from place of manufacture or registered warehouse, without payment of excise duty, exporters were failed to export such goods within the stipulated time, they were required to give intimation to the Excise Department and to make payment of excise duty (It was a case of withdrawal of facility of rebate of excise duty earlier availed by the exporter) alongwith interest.

                Earlier to GST,  export sale was being dealt with under VAT Law. Exemption on export sale was available on the basis of Shipping Bill or Bill of Export. Benefit of ITC was also available. Sales, of un-exported goods,  were liable to tax as intra-State sale or inter-State sale, as the case might have been.  There had been no time limit for export of goods.

                Similar are the facts with Bond required to be furnished before export of goods. Both requirements are unnecessary and undesired. Condition of pre-deposit of any amount before making export is also not required. Such provisions, in excise regime were made in order to facilitate the export but in GST regime, such requirements have put a burden on export.

                Inclusion, of export supplies in the category of supplies in the course of inter-State trade or commerce, is not required. By including this provision, tax on export supplies, of goods and services, has become leviable under sub-section (1) of section 5 of the IGST Act. Any amount collected as tax becomes part of general revenue of the State. Benefit of such amount cannot be  given to tax payer or any other individual. Tax can also not be levied for allowing refund to tax payer. As per several decisions of Hon'ble Supreme Court where such type of provisions are made, they render the levy invalid. Supplies to SEZ unit and SEZ developer may also be looked on the same lines.

                I hope that the Government of India and the Goods and Services Tax Council of India will look into the matter and will help the exporter in conducting hassle free export business.